摘要：投資性房地產(chǎn)的定義是什么？投資性房地產(chǎn)的范圍是什么？投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量是什么？投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出是什么？投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量、后續(xù)計量、處置、轉(zhuǎn)換如下。 一、關(guān)注的重點 1.投資性房地產(chǎn)的范圍； 2.投資性房地產(chǎn)后續(xù)計量模式變更的會計處理； 3.投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)回的會計處理 二、小編筆記 1.投資性房地產(chǎn)的定義 投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)應(yīng)當能夠單獨計量和出售。 2.投資性房地產(chǎn)的特征 （1）房地產(chǎn)投資是一種經(jīng)營性活動 小編筆記：投資性房地產(chǎn)的主要形式是出租建筑物、出租土地使用權(quán)，這實質(zhì)上屬于一種讓渡資產(chǎn)使用權(quán)行為。房地產(chǎn)租金就是讓渡資產(chǎn)使用權(quán)取得的使用費收入，是企業(yè)為完成其經(jīng)營目標所從事的經(jīng)營性活動以及與之相關(guān)的其他活動形成的經(jīng)濟利益的總流入。 （2）投資性房地產(chǎn)在用途、狀態(tài)、目的等方面區(qū)別于作為生產(chǎn)經(jīng)營場所的房地產(chǎn)和用于銷售的房地產(chǎn)。 （3）投資性房地產(chǎn)有兩種后續(xù)計量的模式 小編筆記：企業(yè)通常應(yīng)當采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，只有在滿足特定條件的情況下，即有確鑿證據(jù)表明其所有的投資性房地產(chǎn)能夠持續(xù)可靠取得的，才可以采用公允模式進行后續(xù)計量。 3.投資性房地產(chǎn)的范圍 （1）已出租的土地使用權(quán) 已出租的土地使用權(quán)，是指企業(yè)通過出讓或轉(zhuǎn)讓方式取得的、以經(jīng)營租賃方式出租的土地使用權(quán)。 小編筆記：對于以經(jīng)營租賃方式租入的土地使用權(quán)再轉(zhuǎn)租給其他單位，不能確認為投資性房地產(chǎn)。 （2）持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。 持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，是指企業(yè)取得的、準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。 （3）已出租的建筑物。 已出租的建筑物是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的、以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物，包括自行建造或開發(fā)活動完成后用出租的建筑物以及正在建造或開發(fā)過程中將來用于出租的建筑物。 小編筆記：企業(yè)以經(jīng)營租賃方式租入再轉(zhuǎn)租的建筑物不屬于投資性房地產(chǎn)。已出租的建筑物是企業(yè)已經(jīng)與其他方簽訂了租賃協(xié)議，約定以經(jīng)營租賃方式出租的建筑物。一般應(yīng)自租賃協(xié)議規(guī)定的租賃期開始日起，經(jīng)營租出的建筑物才屬于已出租的建筑物。 下列各項不屬于投資性房地產(chǎn)： （1）自用房地產(chǎn)，即為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理而持有的房地 產(chǎn)。 小編筆記：企業(yè)出租給本企業(yè)的職工居住的宿舍，雖然也收取租金，但間接為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營服務(wù)，因此具有自用房地產(chǎn)的性質(zhì)。 （2）作為存貨的房地產(chǎn) 小編筆記：在實務(wù)中，存在某項房地產(chǎn)部分用于自用或作為存貨出售、部分用于賺取租金的情形，如某項投資性房地產(chǎn)不同用途的部分能夠單獨計量和出售的，應(yīng)當分別確認為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、存貨和投資性房地產(chǎn)。例如，甲房地產(chǎn)開發(fā)商建造了一棟商住兩用樓，一層出租給一家大型超市，已簽訂經(jīng)營租賃合同；其余樓層均為普通住宅，正在公開銷售中。這種情況下，如果一層商鋪能夠單獨計量和出售，應(yīng)當確認為甲企業(yè)的投資性房地產(chǎn)，其余樓層為甲企業(yè)的存貨，即開發(fā)產(chǎn)品。 4.投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量 （1）外購投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量 成本模式計量下： 外購的土地使用權(quán)和建筑物，按照取得時的實際成本進行初始計量，借記“投資性房地產(chǎn)”，貸記“銀行存款”等科目。企業(yè)購入的投資性房地產(chǎn)，部分用于出租部分用于自用的，用于出租的部分應(yīng)當予以單獨確認的，應(yīng)當按照不同部分的公允價值占公允價值總額的比例將成本在不同部分之間進行分配。（備注：外購的時候，肯定是公允價值，所以要在公允價值之間分配） 公允模式計量下： 在采用公允價值模式計量下，外購的投資性房地產(chǎn)應(yīng)當按照取得時的實際成本進行初始計量，其實際成本的確定與采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)一致。企業(yè)應(yīng)當在“投資性房地產(chǎn)”科目下設(shè)置“成本”和“公允價值變動”兩個明細科目，按照外購的土地使用權(quán)和建筑物發(fā)生的實際成本，記入“投資性房地產(chǎn)——成本”科目。（備注：外購的，土地使用權(quán)和建筑物，往往是打包售出的，不再容易區(qū)分，要是自己購買的土地建房，是可以分開的，土地攤銷，房屋折舊。） （2）自行建造投資性房地產(chǎn)的確認和初始計量 在采用成本模式計量下，自行建造投資性房地產(chǎn)，其成本由建造該項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前發(fā)生的必要支出構(gòu)成，包括土地開發(fā)費、建筑成本、安裝成本、應(yīng)予以資本化的借款費用、支付的其他費用和分攤的間接費用等。建造過程中發(fā)生的非正常性損失，直接計入當期損益，不計入建造成本。按照建造過程中發(fā)生的成本，借記“投資性房地產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”等科目。 5.與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出 （1）資本化的后續(xù)支出 與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，滿足投資性房地產(chǎn)確認條件的，應(yīng)當計入投資性房地產(chǎn)成本。 小編筆記：例如，企業(yè)為了提高投資性房地產(chǎn)的使用效能，往往需要對投資性房地產(chǎn)進行改建、擴建而使其更加堅固耐用，或者通過裝修而改善其室內(nèi)裝潢，改擴建或裝修支出滿足確認條件的，應(yīng)當將其資本化。企業(yè)對某項投資性房地產(chǎn)進行改擴建等再開發(fā)且將來仍作為投資性房地產(chǎn)的，在再開發(fā)期間應(yīng)繼續(xù)將其作為投資性房地產(chǎn)，再開發(fā)期間不計提折舊或攤銷。 例題剖析：20×8年3月，甲企業(yè)與乙企業(yè)的一項廠房經(jīng)營租賃合同即將到期。該廠房按照成本模式進行后續(xù)計量，原價為2000萬元，已計提折舊600萬元。為了提高廠房的租金收入，甲企業(yè)決定在租賃期滿后對廠房進行改擴建，并與丙企業(yè)簽訂了經(jīng)營租賃合同，約定自改擴建完工時將廠房出租給丙企業(yè)。3月15日，與乙企業(yè)的租賃合同到期，廠房隨即進入改擴建工程。12月10日，廠房改擴建工程完工，共發(fā)生支出150萬元，即日按照租賃合同出租給丙企業(yè)。假設(shè)甲企業(yè)采用成本計量模式。木本例中，改擴建支出屬于資本化的后續(xù)支出，應(yīng)當計入投資性房地產(chǎn)的成本。甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下: 本例中，改擴建支出屬于資本化的后續(xù)支出，應(yīng)當計入投資性房地產(chǎn)的成本甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下: （1）20×8年3月15日，投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)入改擴建工程: 借: 投資性房地產(chǎn)——廠房（在建）1400 0000 投資性房地產(chǎn)累計折舊 600 0000 貸: 投資性房地產(chǎn)—廠房 2000 0000 （2）20×8年3月15日～12月10日: 借: 投資性房地產(chǎn)——廠房（在建） 150 0000 貸: 銀行存款等 150 0000 （3）20×8年12月10日，改擴建工程完工: 借:投資性房地產(chǎn)—廠房 1550 0000 貸:投資性房地產(chǎn)—廠房（在建）1550 0000 （2）費用化的后續(xù)支出 與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，不滿足投資性房地產(chǎn)確認條件的，應(yīng)當在發(fā)生時計入當期損益。 小編筆記：例如，企業(yè)對投資性房地產(chǎn)進行日常維護發(fā)生的一些支出，企業(yè)應(yīng)當在發(fā)生時就計入當期損益，借記“其他業(yè)務(wù)成本”，貸記“銀行存款”等科目。 6.投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量 （1）采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn) 采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量，適用《企業(yè)會計準則第 4 號—— 固定資產(chǎn)》或者《企業(yè)會計準則第 6 號——無形資產(chǎn)》，按期計提折舊或者攤銷，借記“其他業(yè)務(wù)成本”，貸記“投資性房地產(chǎn)累計折舊”科目，取得的租金收入，借記“銀行存款”，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”等科目。 小編筆記:投資性房地產(chǎn)存在減值跡象的，還應(yīng)當適用資產(chǎn)減值的有關(guān)規(guī)定。經(jīng)減值測試后確定發(fā)生減值的，應(yīng)當計提減值準備，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)減值準備”科目。如果已經(jīng)計提減值準備的投資性房地產(chǎn)的價值又得以恢復，不得轉(zhuǎn)回。 (2)采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn) 有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，可 以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的，應(yīng)當同時滿足下列條件： ①投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場； ②企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及 其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。 采用公允價值模式計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進行攤銷，應(yīng)當以資產(chǎn)負債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益。 小編筆記：資產(chǎn)負債表日，投資性房地產(chǎn)的公允價值高于其賬面余額的差額，借記“投資性房地產(chǎn)——公允價值變動”科目，貸記“公允價值變動損益”科目，公允價值低于其賬面余額作相反會計分錄。 7.投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換和處置 （1）投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換形式 企業(yè)有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變，滿足下列條件之一的， 應(yīng)當將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為其他資產(chǎn)或者將其他資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)： 投資性房地產(chǎn)開始自用。 作為存貨的房地產(chǎn)，改為出租。 自用土地使用權(quán)停止自用，用于賺取租金或資本增值。 自用建筑物停止自用，改為出租。 小編筆記：房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換，是指房地產(chǎn)因用途發(fā)生改變而對房地產(chǎn)進行的重分類。這里所說的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換是指針對房地產(chǎn)的用途發(fā)生改變而言，而不是后續(xù)計量模式的轉(zhuǎn)變。企業(yè)必須有確鑿的證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變，才能將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為非投資性房地產(chǎn)或者將非投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)。 （2）投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為非投資性房地產(chǎn) ①采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn) 企業(yè)將原本用于取金或資本增值的房地產(chǎn)改用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營理，投資性房地產(chǎn)相應(yīng)地轉(zhuǎn)換為固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)例如，企業(yè)將出租的廠房收回用于生產(chǎn)本企業(yè)的產(chǎn)品在此種情況下，轉(zhuǎn)換日為房地產(chǎn)達到自用狀態(tài)，企業(yè)開始將房地企業(yè)將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)，應(yīng)當按該項投資性房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日的賬面余額、累計折舊或攤銷、減值準備等，分別轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”、“累計折舊”、“固定資產(chǎn)堿值準備”等科目，按投資性房地產(chǎn)的賬面余額，借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)”科目；按已計提的折舊或攤銷，借記“投資性房地產(chǎn)累計折舊（銷）”科目登記“累計折舊”或“累計攤銷”科目；原已計提減值準備的，借記“投資性房地產(chǎn)減值準備”科目，貸記“固定資產(chǎn)減值準備”或“無形資產(chǎn)減值準備科目。 例題剖析：20x8年8月1日，甲企業(yè)將出租在外的廠房收回，開始用于本企業(yè)生產(chǎn)商品。該項房地產(chǎn)賬面價值為3765萬元，其中，原價5000萬元，累計已提折舊1235萬元。假設(shè)甲企業(yè)采用成本計量模式。 甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下: 借:固定資產(chǎn) 5000 0000 投資性房地產(chǎn)累計折舊 1235 0000 貸:投資性房地產(chǎn) 5000 0000 累計折舊 1235 0000 ②用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用房地產(chǎn) 采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)時，應(yīng)當以其轉(zhuǎn)換當?shù)墓蕛r值作為自用房地產(chǎn)的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。 小編筆記：轉(zhuǎn)換日，按該項投資性房地產(chǎn)的公允價值，借記“固定資產(chǎn)”或“無形資產(chǎn)”科項資性房地產(chǎn)的成本，貸記“投資性房地產(chǎn)——成本”科目，按該項投資性房產(chǎn)計公允價值變動，貸記或借記“投資性房地產(chǎn)公允價值變動”科目，按其差額，貸或借記“公允價值變動損益”科目。 例題剖析：20x8年10月15日，甲企業(yè)因租賃期滿，將出租的寫字樓收回，開始為辦公樓用于本企業(yè)的行政管理。20×8年10月15日，該寫字樓的公允價值為4800元，該項房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換前采用公允價值模式計量，原賬面價值為4750萬元，其中，成本為4500萬元，公允價值變動為增值250萬元。 甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下: 借:固定資產(chǎn) 4800 0000 貸:投資性房地產(chǎn)——成本 4500 0000 ——公允價值變動 250 0000 公允價值變動損益 50 0000 ③采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將用于經(jīng)營出租的房地產(chǎn)重新開發(fā)用于對外銷售的，從投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨。這種情況下，轉(zhuǎn)換日為租賃期屆滿、企業(yè)董事會或類似機構(gòu)作出書面決議明確表明將其重新開發(fā)用于對外銷售的日期。 小編筆記：企業(yè)將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨時，應(yīng)當按照該項房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換日的賬面價值，借記“開發(fā)產(chǎn)品”，按照已計提的折舊或攤銷，借記“投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）”科目，原計提減值準備的，借記“投資性房地產(chǎn)減值準備”科目，按其賬面余額，貸記“投資性房地產(chǎn)”科目。 ④采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨 企業(yè)將采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨時，應(yīng)當以其轉(zhuǎn)換當日的公允價值作為存貨的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益。 小編筆記：轉(zhuǎn)換日，按該項投資性房地產(chǎn)的公允價值，借記“開發(fā)產(chǎn)品”等科目，按該項投資性房地產(chǎn)的成本，貸記“投資性房地產(chǎn)—成本”科目；按該項投資性房地產(chǎn)的累計公允價值變動，貸記或借記“投資性房地產(chǎn)一公允價值變動”科目；按其差額，貸記或借記“公允價值變動損益”科目。 8.投資性房地產(chǎn)的處置 當投資性房地產(chǎn)被處置，或者永久退出使用且預計不能從其處置 中取得經(jīng)濟利益時，應(yīng)當終止確認該項投資性房地產(chǎn)。 小編筆記：企業(yè)可以通過對外出售或轉(zhuǎn)讓的方式處置投資性房地產(chǎn)取得收益。對于那些由于使用而不斷磨損直到最終報廢，或者由于遭到自然災害等非正常原因發(fā)生毀損的投資性房地產(chǎn)應(yīng)當及時清理。企業(yè)出售、轉(zhuǎn)入、報廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損，應(yīng)當將處置收入扣除其賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當期損益。 （1）采用成本模式計量的投資性房地產(chǎn)的處置 處置采用成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)時應(yīng)當按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目，按該項投資性房地產(chǎn)的賬面價值，借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目，按其賬面余額，貸記“投資性房地產(chǎn)”科目，按照已計提的折舊或攤銷，借記“投資性房地產(chǎn)累計折舊（攤銷）”科目，原已計提減值準備的，借記“投資性房地產(chǎn)減值準備”科目。 （2）采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)的處置 處置采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當按實際收到的金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“其他業(yè)務(wù)收入”科目；按該項投資性房地產(chǎn)的賬面余額，借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目，按其成本，貸記“投資性房地產(chǎn)成本”科目，按其累計公允價值變動，貸記或借記“投資性房地產(chǎn)——公允價值變動”科目。同時結(jié)轉(zhuǎn)投資性房地產(chǎn)累計公允價值變動。若存在原轉(zhuǎn)換日計入其他綜合收益的金額，也一并結(jié)轉(zhuǎn)。 例題剖析：甲為一家房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，20×7年月10日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓出租給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為20×7年4月15日。20×7年4月15日，該寫字樓的賬面余額為45000萬元，公允價值為47000萬元。20×7年12月31日，該項投資性房地產(chǎn)的公允價值為48000萬元。20×8年6月租賃期屆滿，企業(yè)收回該項投資性房地產(chǎn)，并以55000萬元出售，出售款項已收訖。甲企業(yè)采用公允價值模式計量，不考慮相關(guān)稅費。 甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下: （1）20×7年4月15日，存貨轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn): 借:投資性房地產(chǎn)——成本 47000 0000 貸:開發(fā)產(chǎn)品 45000 0000 其他綜合收益 2000 0000 （2）20×7年12月31日，公允價值變動: 借:投資性房地產(chǎn)——公允價值變動 1000 0000 貸：公允價值變動損益 1000 0000 （3）20x8年6月，出售投資性房地產(chǎn) 借: 銀行存款 55000 0000 公允價值變動損益 10 000 000 其他綜合收益 20 000 000 其他業(yè)務(wù)成本 450 000 000 貸：投資性房地產(chǎn)——成本 470 000 000 ——公允價值變動 10 000 000 其他業(yè)務(wù)收入 550 000 000 二、思維導圖
三、準則原文企業(yè)會計準則第 3 號——投資性房地產(chǎn)（2006） 財會〔2006〕3 號 第一章 總則 第一條 為了規(guī)范投資性房地產(chǎn)的確認、計量和相關(guān)信息的披露，根據(jù)《企 業(yè)會計準則——基本準則》，制定本準則。 第二條 投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的 房地產(chǎn)。 投資性房地產(chǎn)應(yīng)當能夠單獨計量和出售。 第三條 本準則規(guī)范下列投資性房地產(chǎn)： （一）已出租的土地使用權(quán)。 （二）持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。 （三）已出租的建筑物。 第四條 下列各項不屬于投資性房地產(chǎn)： （一）自用房地產(chǎn)，即為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理而持有的房地 產(chǎn)。 （二）作為存貨的房地產(chǎn)。 第五條 下列各項適用其他相關(guān)會計準則： （一）企業(yè)代建的房地產(chǎn)，適用《企業(yè)會計準則第 15 號——建造合同》。 （二）投資性房地產(chǎn)的租金收入和售后租回，適用《企業(yè)會計準則第 21號——租賃》。 第二章 確認和初始計量 第六條 投資性房地產(chǎn)同時滿足下列條件的，才能予以確認： （一）與該投資性房地產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)； （二）該投資性房地產(chǎn)的成本能夠可靠地計量。 第七條 投資性房地產(chǎn)應(yīng)當按照成本進行初始計量。 （一）外購投資性房地產(chǎn)的成本，包括購買價款、相關(guān)稅費和可直接歸屬 于該資產(chǎn)的其他支出。 （二）自行建造投資性房地產(chǎn)的成本，由建造該項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。 （三）以其他方式取得的投資性房地產(chǎn)的成本，按照相關(guān)會計準則的規(guī)定 確定。 第八條 與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的后續(xù)支出，滿足本準則第六條規(guī)定的確認條 件的，應(yīng)當計入投資性房地產(chǎn)成本；不滿足本準則第六條規(guī)定的確認條件的，應(yīng)當 在發(fā)生時計入當期損益。 第三章 后續(xù)計量 第九條 企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表日采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù) 計量，但本準則第十條規(guī)定的除外。 采用成本模式計量的建筑物的后續(xù)計量，適用《企業(yè)會計準則第 4 號—— 固定資產(chǎn)》。 采用成本模式計量的土地使用權(quán)的后續(xù)計量，適用《企業(yè)會計準則第 6 號——無形資產(chǎn)》。 第十條 有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，可 以對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。采用公允價值模式計量的，應(yīng)當同時滿足下列條件： （一）投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場； （二）企業(yè)能夠從房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及 其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。 第十一條 采用公允價值模式計量的，不對投資性房地產(chǎn)計提折舊或進行攤銷，應(yīng)當以資產(chǎn)負債表日投資性房地產(chǎn)的公允價值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價值，公允價 值與原賬面價值之間的差額計入當期損益。 第十二條 企業(yè)對投資性房地產(chǎn)的計量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。成本 模式轉(zhuǎn)為公允價值模式的，應(yīng)當作為會計政策變更，按照《企業(yè)會計準則第 28 號——會計政策、會計估計變更和差錯更正》處理。 已采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，不得從公允價值模式轉(zhuǎn)為成本 模式。 第四章 轉(zhuǎn)換 第十三條企業(yè)有確鑿證據(jù)表明房地產(chǎn)用途發(fā)生改變，滿足下列條件之一的， 應(yīng)當將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為其他資產(chǎn)或者將其他資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)： （一）投資性房地產(chǎn)開始自用。 （二）作為存貨的房地產(chǎn)，改為出租。 （三）自用土地使用權(quán)停止自用，用于賺取租金或資本增值。 （四）自用建筑物停止自用，改為出租。 第十四條在成本模式下，應(yīng)當將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換前的賬面價值作為轉(zhuǎn)換后的入賬價值。 第十五條 采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)時，應(yīng) 當以其轉(zhuǎn)換當日的公允價值作為自用房地產(chǎn)的賬面價值，公允價值與原賬面價值的 差額計入當期損益。 第十六條 自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時，投資性房地產(chǎn)按照轉(zhuǎn)換當日的公允價值計價，轉(zhuǎn)換當日的公允價值小于原賬 面價值的，其差額計入當期損益；轉(zhuǎn)換當日的公允價值大于原賬面價值的，其差額 計入所有者權(quán)益。 第五章 處置 第十七條 當投資性房地產(chǎn)被處置，或者永久退出使用且預計不能從其處置 中取得經(jīng)濟利益時，應(yīng)當終止確認該項投資性房地產(chǎn)。 第十八條 企業(yè)出售、轉(zhuǎn)讓、報廢投資性房地產(chǎn)或者發(fā)生投資性房地產(chǎn)毀損， 應(yīng)當將處置收入扣除其賬面價值和相關(guān)稅費后的金額計入當期損益。 第六章 披露 第十九條 企業(yè)應(yīng)當在附注中披露與投資性房地產(chǎn)有關(guān)的下列信息： （一）投資性房地產(chǎn)的種類、金額和計量模式。 （二）采用成本模式的，投資性房地產(chǎn)的折舊或攤銷，以及減值準備的計 提情況。 （三）采用公允價值模式的，公允價值的確定依據(jù)和方法，以及公允價值 變動對損益的影響。 （四）房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換情況、理由，以及對損益或所有者權(quán)益的影響。 （五）當期處置的投資性房地產(chǎn)及其對損益的影響。 《企業(yè)會計準則第3號——投資性房地產(chǎn)》應(yīng)用指南 一、投資性房地產(chǎn)的范圍 根據(jù)本準則第二條和第三條規(guī)定，投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增 值，或兩者兼有而持有的房地產(chǎn)，包括已出租的土地使用權(quán)、持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)、已出租的建筑物。 （一）已出租的土地使用權(quán)和已出租的建筑物，是指以經(jīng)營租賃方式出租 的土地使用權(quán)和建筑物。其中，用于出租的土地使用權(quán)是指企業(yè)通過出讓或轉(zhuǎn)讓方式取得的土地使用權(quán)；用于出租的建筑物是指企業(yè)擁有產(chǎn)權(quán)的建筑物。 （二）持有并準備增值后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)，是指企業(yè)取得的、準備增值 后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。 按照國家有關(guān)規(guī)定認定的閑置土地，不屬于持有并準備增值 后轉(zhuǎn)讓的土地使用權(quán)。 （三）某項房地產(chǎn)，部分用于賺取租金或資本增值、部分用于生產(chǎn)商品、 提供勞務(wù)或經(jīng)營管理，能夠單獨計量和出售的、用于賺取租金或資本增值的部分，應(yīng)當確認為投資性房地產(chǎn)；不能夠單獨計量和出售的、用于賺取租金或資本增值的 部分，不確認為投資性房地產(chǎn)。 （四）企業(yè)將建筑物出租，按租賃協(xié)議向承租人提供的相關(guān)輔助服務(wù)在整 個協(xié)議中不重大的，如企業(yè)將辦公樓出租并向承租人提供保安、維修等輔助服務(wù)，應(yīng)當將該建筑物確認為投資性房地產(chǎn)。 企業(yè)擁有并自行經(jīng)營的旅館飯店，其經(jīng)營目的主要是通過提供客房服務(wù)賺取服務(wù)收入，該旅館飯店不確認為投資性房地產(chǎn)。 二、投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量 企業(yè)通常應(yīng)當采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，也可采用公允 價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。但同一企業(yè)只能采用一種模式對所有投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量，不得同時采用兩種計量模式。 （一）采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量 在成本模式下，應(yīng)當按照《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》和《企業(yè) 會計準則第6號——無形資產(chǎn)》的規(guī)定，對投資性房地產(chǎn)進行計量，計提折舊或攤銷；存在減值跡象的，應(yīng)當按照《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》的規(guī)定進行 處理。 （二）采用公允價值模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量 根據(jù)本準則第十條規(guī)定，只有存在確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值能夠持續(xù)可靠取得的，才可以采用公允價值模式計量。 采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，應(yīng)當同時滿足下列條件： 1.投資性房地產(chǎn)所在地有活躍的房地產(chǎn)交易市場。所在地，通常是指投資性房地產(chǎn)所在的城市。對于大中型城市，應(yīng)當為投資性房地產(chǎn)所在的城區(qū)。 2.企業(yè)能夠從活躍的房地產(chǎn)交易市場上取得同類或類似房地產(chǎn)的市場價格及其他相關(guān)信息，從而對投資性房地產(chǎn)的公允價值作出合理的估計。 同類或類似的房地產(chǎn)，對建筑物而言，是指所處地理位置和地理環(huán)境相同、性質(zhì)相同、結(jié)構(gòu)類型相同或相近、新舊程度相同或相近、可使用狀況相同或相近的建筑物；對土地使用權(quán)而言，是指同一城區(qū)、同一位置區(qū)域、所處地理環(huán)境相同或相近、可使用狀況相同或相近的土地。 三、投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換 （一）轉(zhuǎn)換日的確定。 1.投資性房地產(chǎn)開始自用，是指投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用房地產(chǎn)。其轉(zhuǎn)換日 為房地產(chǎn)達到自用狀態(tài)，企業(yè)開始將房地產(chǎn)用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理的日期。 2.作為存貨的房地產(chǎn)改為出租，或者自用建筑物、自用土地使用權(quán)停止自 用改為出租，其轉(zhuǎn)換日為租賃期開始日。 （二）自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)。 自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，該項投 資性房地產(chǎn)應(yīng)當按照轉(zhuǎn)換日的公允價值計量。 轉(zhuǎn)換日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當期損益。 轉(zhuǎn)換日的公允價值大于原賬面價值的，其差額作為資本公積（其他資本公 積），計入所有者權(quán)益。處置該項投資性房地產(chǎn)時，原計入所有者權(quán)益的部分應(yīng)當轉(zhuǎn)入處置當期損益。
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